2014年注冊會計師《會計》考試真題及答案解析（完整版）

2014年注冊會計師《會計》考試真題及答案解析（完整版）

一、單選題

1.下列各項中，體現實質重于形式這一會計信息質量要求的是( )。

A.確認預計負債

B.融資租入固定資產視同自有資產核算

C.應收賬款計提壞賬準備

D.公布財務報表時提供可比信息

【答案】B

【解析】融資租入固定資產視同自有資產核算，符合會計信息質量要求的實質重于形式原則，其他選項不符合。

【知識點】第一章，會計信息質量要求——實質重于形式

2. 下列各項中，屬于會計政策變更的是( )。

A.固定資產凈殘值由20萬元變更為5萬元

B.生產設備的折舊方法變更

C.產品保修費用的計提比例變更

D.將發出存貨的計價方法由移動加權平均法變更為個別計價法

【答案】D

【解析】選項A、B和C均屬于會計估計變更，選項D屬于會計政策變更。

【知識點】第二十二章，會計政策變更與會計估計變更的劃分

3.20×4年3月1日，甲公司向乙公司銷售商品5000件，每件售價20元(不含增值稅)。甲、乙公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%，甲公司向乙公司銷售商品給予10%的商業折扣。提供的現金折扣條件為2/10、1/20、N/30，并代墊一部分運費，乙公司于20×4年3 月15日付款，甲公司在該項交易中應確認的收入是( )。

A.90000元

B.101000元

C.99000元

D.10000元

【答案】A

【解析】甲公司在該項交易中應確認的收入=5000×20×(1-10%)=90000(元)。

【知識點】第十一章，銷售商品收入

4.下列各項中，制造企業應當確認為無形資產的是( )。

A.自創的商譽

B.取得的土地使用權

C.企業合并產生的商譽

D.開發項目研究階段發生的支出

【答案】B

【解析】自創的商譽、企業合并產生的商譽，以及開發項目研究階段發生的支出，不符合無形資產的定義，不確認為無形資產。

【知識點】第六章，無形資產的定義與特征以及內容

5.20×4年2月1日，甲公司以增發1000萬股普通股和一臺設備為對價，取得乙公司25%股權。普通股面值為每股1元，公允價值為每股10 元。為發行股份支付傭金和手續費400萬元。設備賬面價值為1000萬元，公允價值為1200萬元，當日乙公司可辨認凈資產公允價值40000萬元。投資后甲公司能夠對乙公司施加重大影響，不考慮其他因素，甲公司該項長期股權投資初始投資成本是( )。

A.10000萬元

B.10400萬元

C.11600萬元

D.11200萬元

【答案】D

【解析】甲公司該項長期股權投資的初始投資成本=1000×10+1200=11200(萬元)。

【知識點】第四章，不形成控股合并的長期股權投資的初始計量

6.20×4年3月1日，甲公司無力償還拖欠乙公司800萬元款項，經雙方協商同意，甲公司以自有的一棟辦公樓和一批存貨抵償進行債務重組。辦公樓原值700萬元，已提折舊200萬元，公允價值為600萬元，存貨賬面價值90萬元，公允價值120萬元，不考慮稅費其他因素，下列有關甲公司對該項債務重組的會計處理中，正確的是( )。

A.確認債務重組收益80萬元

B.確認資產處置利得130萬元

C.確認商品銷售收入90萬元

D.確認其他綜合收益100萬元

【答案】A

【解析】確認債務重組收益=800-(600+120)=80(萬元)，選項A正確;確認資產處置利得=600-(700-200)=100(萬元)，選項B錯誤;確認商品銷售收入120萬元，選項C錯誤;該事項不確認其他綜合收益，選項D錯誤。

【知識點】第十五章，以資產清償債務的債務重組的會計處理

7.下列交易事項中，不影響發生當期營業利潤的是( )。

A.投資銀行理財產品取得收益

B.因授予高管人員股票期權在當期確認的費用

C.自取得的重大自然災害補助款

D.預計與當期產品銷售相關的保修義務

【答案】C

【解析】選項A計入投資收益，影響營業利潤;選項B計入管理費用，影響營業利潤;選項C屬于政府補助，計入營業外收入，不影響當期營業利潤;選項D計入銷售費用，影響營業利潤。

【知識點】第十二章，利潤表營業利潤的內容

8. 下列各項中，能夠引起現金流量表凈額發生變動的是( )。

A.以存貨抵償債務

B.以銀行存款購買2個月內到期的債券投資

C.以銀行存款支付采購款

D.將現金存為銀行活期存款

【答案】C

【解析】選項A，不涉及現金流量變動;選項B，2個月內到期的債券投資屬于現金等價物，銀行存款換取現金等價物不涉及現金流量的變動;選項C使現金流量減少，能夠引起現金流量表凈額發生變動;選項D中銀行活期存款屬于銀行存款，不涉及現金流量變動。

【知識點】第十二章，現金流量表的內容

9.甲公司為某集團母公司，其與控股子公司(乙公司)會計處理存在差異的下列事項中，在編制合并報表時，應當作為會計政策變更的是( )。

A.甲公司產品保證費用的計提比例為售價的2%，乙公司為售價的3%

B.甲公司應收款項計提壞賬準備的比例為期末余額的3%，乙公司為期末余額的5%

C.甲公司折舊年限按不少于15年確定，乙公司按不少于20年

D.甲公司對投資性房地產采用成本模式進行后續計量，乙公司采用公允價值模式

【答案】D

【解析】選項A、B和C屬于會計估計變更，不屬于會計政策變更。

【知識點】第二十二章，會計政策變更與會計估計變更的劃分

10.甲公司20×3年財務報表于20×4年4月10日對外報出，假定其20×4年發生下列事項具有重要性，甲公司應當調整20×3年財務報表的是( )。

A.5月2日，自20×3年9月即已經開始策劃的企業合并交易獲得股東大會批準

B.4月10日，因某客戶所在地發生自然災害造成重大損失，導致甲公司20×3年資產負債表應收賬款按照新的情況預計的壞賬高于原預計金額

C.4月15日，發現20×3年一項重要交易會計處理未充分考慮當時情況，導致虛增20×3年利潤

D.3月12日，某項于20×3年資產負債表日已存在的未決訴訟結案，實際支付的賠償金額大于原已確認預計負債

【答案】D

【解析】選項A和C不屬于日后事項期間發生的交易或事項;選項B自然災害導致的重大損失，屬于非調整事項;選項D屬于日后期間發生的訴訟案件結案，屬于日后調整事項，應對20×3年財務報表進行調整。

【知識點】第二十三章，資產負債表日后事項涵蓋的期間以及日后調整事項和非調整事項的區分

11.2013年，甲公司有A材料20噸，每噸10萬元，用于加工商品B，能生產10件B商品，預計加工費110萬元，每件B商品對外銷售時預計銷售費用0.5萬元，甲公司已經簽訂不可撤銷合同出售B商品給乙公司，每件售價30萬元。2013年末A材料市場價每噸18萬元，預計銷售每噸A材料將會發生銷售費用0.2萬元，要求計算甲公司期末針對A材料應當計提的跌價準備( )萬元。

A. 10

B. 15

C. 20

D. ?

【答案】B

【解析】B商品的成本為=20*10+110=310(萬元)，B商品的可變現凈值=30*10-0.5*10=295(萬元)，B商品的成本大于可變現凈值，即B商品發生減值說明A材料發生了減值;A材料的成本為=20*10=200(萬元)，A材料的可變現凈值=295-110=185(萬元)，A材料計提減值準備=200-185=15(萬元)。

【知識點】期末存貨的計量(存貨計提跌價準備)

12. 甲公司本期的會計利潤210萬元，本期有國債收入10萬元，本期有環保部門罰款20萬元，另外，已知因固定資產對應的遞延所得稅負債年初金額為20萬元，年末金額為25萬元，要求計算甲公司本期的所得稅費用金額( )萬元。

A. 50

B. 60

C. 55

D. 57.5

【答案】C

【解析】應交所得稅=[210-10+20-5/25%]*25%=50(萬元)，遞延所得稅負債的當期發生額=25-5=5(萬元)，所得稅費用=50+5=55(萬元)。

【知識點】所得稅費用的計算

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　　二、多項選擇題

1.甲公司以出包方式建造廠房。建造過程中發生的下列支出中，應計入所建造固定資產成本的有( )。

A.支出給第三方監理公司的監理費

B.季節性暫停建造期間外幣專門借款的匯兌損益

C.取得土地使用權的土地出讓金

D.建造期間聯合試車費用

【答案】ABD

【解析】選項C，為取得土地使用權而繳納的土地出讓金應當確認為無形資產。

【知識點】第五章，固定資產的初始計量

2.下列關于等待期的股份支付會計處理的表述中，正確的有( )。

A.以權益結算的股份支付，相關權益性工具的公允價值在授予日后不再調整

B.業績條件為非市場條件的股份支付，等待期內應根據后續信息調整可行權情況下的估計

C.附市場條件的股份支付，應在市場及非市場條件均滿足時確認相關成本費用

D.現金結算的股份支付在授予日不作會計處理，權益結算的股份支付應予處理

【答案】AB

【解析】選項C，只要滿足非市場條件，企業就應當確認相關成本費用;選項D，除立即可行權的股份支付外，現金結算的股份支付以及權益結算的股份支付在授予日均不做處理。

【知識點】第十八章，股份支付的確認和計量原則

3.下列選項中，至少應于每年年末進行減值測試的有( )。

A.長期股權投資

B.尚未開發完成的無形資產

C.使用壽命不確定的專利技術

D.非同一控制下企業合并產生的商譽

【答案】BCD

【知識點】第八章，資產減值的跡象與測試

4.下列交易事項中，能夠引起資產和所有者權益同時發生增減變動的有( )。

A.分配股票股利

B.以銀行存款支付材料采購價款

C.接受現金捐贈

D.固定資產盤盈

【答案】CD

【解析】選項A，屬于所有者權益內部結轉，不影響資產;選項B，屬于資產內部增減變動;選項C和D會同時增加企業的資產和所有者權益。

【知識點】第一章，會計要素資產和所有者權益的定義及確認

5.下列交易事項中，會影響企業當期營業利潤的有( )。

A.無形資產租金收入

B.無形資產計提的減值

C.無形資產處置收益

D.管理用無形資產的攤銷

【答案】ABD

【解析】選項C，出售無形資產取得的處置收益計入營業外收入，不影響營業利潤。

【知識點】第十二章，利潤表營業利潤的內容

6.不考慮其他因素，下列單位和個人屬于甲公司關聯方的有( )

A.甲公司的聯營企業

B.持有甲公司5%股權且向甲公司派出一名董事的股東

C.甲公司控股股東的財務總監

D.與甲公司共同控制某合營企業的另一合營方

【答案】ABC

【解析】選項D不構成關聯方關系。

【知識點】第十二章，關聯方披露

7.下列關于承租人與融資租賃有關的會計處理的表述中，正確的有( )。

A.或有租金應于發生時計入當期損益

B.知悉出租人的租賃內含利率時，應以租賃內含利率為折現率

C.履約成本應計入租入資產成本

D.支付的優惠購買選擇權價款應沖減相關負債

【答案】ABD

【解析】選擇C，承租人發生的履約成本應當直接計入當期損益。

【知識點】第二十一章，承租人對融資租賃的會計處理

8.外幣財務報表進行折算時，應當采用期末資產負債表日即期匯率進行折算的有( )。

A.盈余公積

B.交易性金融資產

C.未分配利潤

D.長期股權投資

【答案】BD

【解析】在對外幣報表進行折算時，對于資產和負債項目按照資產負債表日即期匯率進行折算，選項B和D正確。

【知識點】第二十章，境外經營財務報表的折算

9.下列各項資產計提減值后，持有期間內在原計提減值損失范圍內可通過損益轉回的有( )。

A.存貨跌價準備

B.可供出售債務工具

C.應收賬款壞賬準備

D.持有至到期投資減值準備

【答案】ABCD

【解析】選項A、B、C和D在減值之后，均可以在原計提減值范圍內通過損益轉回原確認的減值金額。

【知識點】第二章，金融資產減值

10.屬于經營活動現金流量的有( )。

A.收到的活期存款利息

B.發行債券過程中支付的交易費用

C.當期繳納的企業所得稅

D.支付的基于股份支付方案給予高管人員的現金增值額

【答案】ACD

【解析】選項A在“收到的其他與經營活動有關的現金”項目反映，選項C在“支付的各項稅費”項目反映，選項D在“支付給職工以及為職工支付的現金”項目反映，上述三項屬于屬于經營活動現金流量;選項B屬于籌資活動產生的現金流量。

【知識點】第十二章，現金流量表經營活動現金流量內容

11. 下列項目中應計入當期損益的有( )

A.取得交易性金融資產發生的交易費用

B.非同一控制下企業合并發生的評估費

C.同一控制下的企業合并發生的咨詢費

D.取得持有至到期投資發生的交易費用

【答案】ABC

【解析】選項D，取得持有至到期投資發生的交易費用計入持有至到期投資成本。

【知識點】第四章，長期股權投資初始計量涉及交易費用的處理

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三、綜合題

1.(本小題6分)甲公司為房地產開發企業，采用公允價值模式計量投資性房地產。

(1)20X6年1月1日，甲公司以20000萬元購買一棟公寓，其總面積為1萬平方米，每平方米的價款為2萬元，該公寓的使用年限是50年，預計凈殘值為0。甲公司計劃將該公寓對外出租。

(2)20X6年，甲公司租金收入總額500萬元，發生費用支出(不含折舊)100萬元。后來，甲公司出售了部分公寓，出售部分面積占20%，取得收入4200萬元。于20X6年12月31日辦理了過戶手續。年末該公寓公允價值為每平方米2.1萬元。

其他資料：

甲公司所發生的收入、支出均以銀行存款結算;

根據稅法規定，出租的投資性房地產按照50年，采用年限平均法計提折舊，甲公司所得稅稅率為25%。100萬元的支出計入應納稅所得額，稅法從購買日開始計提折舊，公允價值變動不計入應納稅所得額。

不考慮所得稅以外的其他稅費;

要求：

(1)編制甲公司20X6年1月1日、12月31日與投資性房地產購買、公允價值變動，出租、出售相關的會計分錄。

(2)計算該公寓20X6年12月31日的賬面價值、計稅基礎以及暫時性差異。

(3)計算甲公司20×6年當期所得稅，并編制與確認所得稅費用相關的會計分錄。

【答案】

(1)20×6年1月1日購入分錄為：

借：投資性房地產——成本 20000

貸：銀行存款 20000

20×6年12月31日，出租公寓的分錄為：

借：銀行存款 500

貸：其他業務收入 500

借：其他業務成本 100

貸：銀行存款 100

借：銀行存款 4200

貸：其他業務收入 4200

借：其他業務成本 4000

貸：投資性房地產——成本 4000

借：投資性房地產——公允價值變動 800

貸：公允價值變動損益 800

(2)20X6年12月31日，該公寓的賬面價值=20000+1000-4000-200=16800(萬元)

該公寓的計稅基礎=(20000-20000/50) ×80%=15680(萬元)

賬面價值大于計稅基礎，形成應納稅暫時性差異，暫時性差異金額=16800-15680=1120(萬元)

(3)該事項對當期所得稅的影響=應交所得稅=(500-100+1000-1120)×25%=70(萬元)

應確認的遞延所得稅負債=1120×25%=280(萬元)

應確認的所得稅費用=70+280=350(萬元)

會計分錄為;

借：所得稅費用 70

貸：應交稅費——應交所得稅 70

借：所得稅費用 280

貸：遞延所得稅負債 280

【知識點】公允價值模式計量的投資性房地產+所得稅

2.甲公司為建造一條生產線，發行面值為3000萬元，票面利率為5%的3年期分期付息債券，募集價款為3069.75萬元，發行費用為150萬元，收到價款凈額為2919.75萬元。

甲公司還有兩筆一般借款：

第一筆一般借款為20×1年10月1日取得，本金為2000萬元，年利率為6%，期限為2年;第二筆一般借款為20×1年12月1日取得，本金為3000萬元，年利率為7%，期限為18個月。

工程采用出包方式，發生的支出如下：

20×2年1月2日支出1000萬元

20×2年5月1日支出1600萬元

20×2年8月1日支出1400萬元

20×2年9月1日，由于發生安全事故發生人員傷亡，工程停工。20×3年1月1日，工程再次開工，并于當日發生支出1200萬元。20×3年 3月31日，工程驗收合格，試生產后能夠生產。20×3年3月31日之后，為了使該工程能更好的使用，發生職工培訓費120萬元。

專門借款未動用部分用于短期投資，月收益率0.5%。

其他資料：

(P/A，6%，3)=2.6730;(P/F，6%，3)=0.8396。

要求：

(1)判斷該在建工程的資本化期間并說明理由;

(2)計算發行債券的實際利率，并編制發行債券的會計分錄;

(3)計算20×2年專門借款及一般借款應予資本化的金額，編制與在建工程相關的會計分錄。

(4)計算20×3年專門借款及一般借款應予資本化的金額，編制與在建工程相關的會計分錄以及結轉固定資產的會計分錄。

【答案】

(1)資本化期間為：20×2年1月2日至20×2年9月1日以及20×3年1月1日至20×3年3月31日。

理由：因為自20×2年1月2日發生了資產支出，同時借款費用已經發生，為使資產達到預定可使用狀態所必要的購建活動已經開始，所以為開始資本化的時點。20×2年9月1日至20×2年12月31日，由于非正常原因導致工程中斷連續超過3個月，因此應暫停資本化。

(2)3000×5%×(P/A，6%，3)+3000×(P/F，6%，3)=3000×5%×2.6730+3000×0.8396=2919.75，計算得出實際利率r=6%。

分錄：

借：銀行存款 2919.75

應付債券——利息調整 80.25

貸：應付債券——面值 3000

(3)20×2年專門借款利息費用資本化金額=2919.75×6%×8/12-(2919.75-1000)×0.5%×4-(2919.75-1000-1600)×0.5%×3=73.60(萬元)。

20×2年專門借款利息費用總額=2919.75×6%-(2919.75-1000)×0.5%×4-(2919.75-1000-1600)×0.5%×3=131.99(萬元)

20×2年用于短期投資取得的收益=(2919.75-1000)×0.5%×4+(2919.75-1000-1600)×0.5%×3=43.2(萬元)

20×2年一般借款利息資本化率=(2000×6%+3000×7%)/(2000+3000)=6.6%

20×2年累計資產支出加權平均數=(1000+1600+1400-2919.75)×1/12=1080.25×1/12=90.02(萬元)

20×2年一般借款利息資本化金額=90.02×6.6%=5.94(萬元)

20×2年一般借款利息費用總額=2000×6%+3000×7%=330(萬元)

分錄：

借：財務費用 382.45

在建工程 79.54(73.60+5.94)

應收利息 43.2

貸：應付利息 480(3000×5%+330)

應付債券——利息調整 25.19

(4)20×3年專門借款、一般借款利息費用資本化的金額，固定資產結轉的分錄。

20×3年專門借款利息費用資本化金額=(2919.75+25.19)×6%×3/12=44.17(萬元)。

20×3年專門借款利息費用總額=(2919.75+25.19)×6%=176.70(萬元)

20×3年利息調整的攤銷金額=176.70-3000×5%=26.70(萬元)

20×3年一般借款利息資本化率=(2000×6%+3000×7%)/(2000+3000)=6.6%

20×3年累計資產支出加權平均數=(1000+1600+1400-2919.75+1200)×3/12=570.06(萬元)

20×3年一般借款利息費用資本化金額=570.06×6.6%=37.62(萬元)

20×3年一般借款利息費用總額=2000×6%×9/12+3000×7%×5/12=177.5(萬元)

相關分錄為：

借：在建工程 (44.17+37.62)81.79

財務費用 272.41

貸：應付利息 (3000×5%+177.5)327.5

應付債券——利息調整 26.70

為建造該固定資產，累計發生的支出總額=1000+1600+1400+79.54+1200+81.79=5361.33(萬元)

在建工程的結轉分錄為：

借：固定資產 5361.33

貸：在建工程 5361.33

【知識點】專門借款和一般借款的借款費用的計量和確認

3.甲公司注冊會計師在對其20×3年的財務報表進行審計時，就以下事項的會計處理與甲公司管理層進行溝通：

(1)20×3年12月，甲公司收到財政部門撥款2000萬元，是對甲公司價格補償。甲公司A商品售價為5萬元/臺，成本為2.5萬元/臺，執行限價政策后售價為3萬元/臺，財政給予2萬元/臺補貼。20×3年甲公司共銷售A商品1000件，甲公司會計處理如下：

借：應收賬款 3000

貸：主營業務收入 3000

借：主營業務成本 2500

貸：庫存商品 2500

借：銀行存款 2000

貸：營業外收入 2000

(2)20×3年，甲公司與中間商簽訂合同分兩類。第一類：甲公司按照中間商要求發貨，中間商按照甲公司確定的售價3000元/件出售，雙方按照實際銷售數量結算，未出售商品由甲公司收回，中間商收取提成費200元/件，該類合同下，甲公司20×3年共發貨1000件，中間商實際售出800件。第二類：甲公司按照中間商要求的時間和數量發貨，甲公司出售給中間商的價格為2850元/件，中間商對外出售的價格自行確定。未出售的商品由中間商自行處理，該類合同下，甲公司20×3年共向中間商發貨2000件。甲公司向中間商發出商品均符合合同約定。成本為2400元/件。

甲公司對上述事項的會計處理如下：

借：應收賬款 870

貸：主營業務收入 870

借：主營業務成本 720

貸：庫存商品 720

借：銷售費用 20

貸：應付賬款 20

(3)20×3年6月，甲公司董事會決議將公司生產的一批C商品作為職工福利發放給部分員工。成本3000元/件，售價為4000元/件。職工包括：高管200人，研發項目相關人員50人，每人發放1件C商品。研發項目正進行至后期開發階段，甲公司預計能夠形成無形資產。至20×3年12月31 日，該研發項目仍在進行中。甲公司進行的會計處理如下：

借：管理費用 75

貸：庫存商品 75

(4)20×3年7月，甲公司一未決訴訟案。法院判定甲公司承擔損失賠償責任3000萬元。該訴訟事項源于20×2年9月一競爭對手提起的對甲公司的起訴。編制20×2年財務報表期間，甲公司曾在法院的調節下，甲公司需向對方賠償1000萬元，甲公司據此在20×2年確認預計負債1000萬元。 20×3年，原告方控股股東變更，不再承認原初步和解相關事項，向法院請求繼續原法律程序。因實際結案時需賠償金額與按確認預計負債的金額差別較大，甲公司與20×3年進行了以下會計處理：

借：以前年度損益調整 2000

貸：預計負債 2000

借：盈余公積 200

利潤分配——未分配利潤 1800

貸：以前年度損益調整 2000

(5)甲公司于20×2年取得200萬股乙公司股票，成本6元/股，作為可供出售金融資產，20×2年年末，乙公司每股5元。至20×3年12 月31日，下跌至2.5元/股。20×4年1月，乙公司股價有所上漲。甲公司會計政策規定：作為可供出售金融資產的股票投資，股價連續下跌1年成本價至成本的50%(含50%)以下時，應當計提減值準備。考慮20×4年1月乙公司股價有所上漲，甲公司在其20×3年財務報表中對該事項進行了以下會計處理：

借：資本公積——其他資本公積(其他綜合收益) 500

貸：可供出售金融資產 500

其他資料：假定題目中有關事項均具有重要性，不考慮相關稅費及其他因素。

按照凈利潤的10%提取法定盈余公積。

要求：判斷甲公司對事項(1)至事項(5)的會計處理是否正確，并說明理由。不正確的，編制更正分錄。

【答案】

事項(1)會計處理不正確。

理由：該項交易具有商業實質，且與企業銷售商品日常活動密切相關，應按照收入原則進行會計處理。

更正分錄：

借：營業外收入 2000

貸：主營業務收入 2000

事項(2)會計處理不正確。

理由：第一類商品發出商品時風險和報酬尚未轉移，只有收到代銷清單時才能確認收入。

甲公司應當確認的營業收入=3000×800+2850×2000=810(萬元)，應當確認的營業成本=(800+2000)×2400=672(萬元)，應確認銷售費用=800×200=16(萬元)。

更正分錄如下：

借：主營業務收入 60

貸：應收賬款 60

借：發出商品 (200×0.24)48

貸：主營業務成本 48

借：應付賬款 4

貸：銷售費用 4

事項(3)會計處理不正確。

理由：甲公司將自產產品發放給職工，應當視同銷售，確認收入，同時應當根據誰受益誰承擔原則計入相關成本費用。

更正分錄如下：

借：研發支出-資本化支出 20

主營業務成本 75

管理費用 (200×0.4-75)5

貸：主營業務收入 100

事項(4)會計處理不正確。

理由：甲公司在20×2年已合理確認了預計負債，應將本期實際發生數和原確認數的差額直接計入當期損益，不應調整前期損益，更正分錄如下：

借：營業外支出 2000

貸：盈余公積 200

利潤分配——未分配利潤 1800

事項(5)會計處理不正確

理由：按照甲公司會計政策規定，20×3年甲公司針對持有乙公司股票應當確認資產減值損失，確認資產減值損失金額=200+500=700(萬元)，故更正分錄如下;

借：資產減值損失 700

貸：資本公積——其他資本公積(其他綜合收益) 700

【知識點】差錯更正，政府補助+銷售商品收入+或有事項+可供出售金融資產減值

4.甲公司20×8年發生的部分交易事項如下：

(1)20×8年4月1日，甲公司對9名高管人員每人授予20萬份甲公司認股權證，每人對應的每份期權有權在20×9年2月1日按每股10元的價格購買1股甲公司股票。授予日股票每股市價10.5元，每份認股權證公允價值為2元。甲公司股票20×8年平均市價為10.8元，20×8年4月1日至 12月31日平均市價為12元。

(2)20×8年7月1日，甲公司發行5年期可轉換公司債券100萬份，每份面值100元，票面年利率5%，利息于每年6月30日支付(第一次支付在20×9年6月30日)。每份債券的面值換5股股票的比例將債權轉換為甲公司普通股股票。已知不附轉股權的市場利率8%。

(3)20×8年9月10日，甲公司以每股6元自公開市場購入100萬股乙公司股票，另支付手續費8萬元，取得時乙公司已宣告按照每股0.1元發放上年度現金股利。甲公司將取得的乙公司股票分類為可供出售金融資產。有關現金股利已經收到。20×8年12月31日，乙公司股票每股7.5元。

(4)甲公司發行在外普通股均為1000萬股。20×8年1月31日，未分配利潤轉增股本1000萬股，甲公司20×8年歸屬于普通股股東的凈利潤為5000萬元，20×7年歸屬于普通股股東的凈利潤為4000萬元。

其他資料：

(P/A,5%,5)=4.3295; (P/A,8%,5)=3.9927;(P/F,5%,5)=0.7835;(P/F,8%,5)=0.6806

不考慮所得稅等相關稅費以及其他因素影響。

要求：

(1)根據資料(1)，說明甲公司20×8年應進行的會計處理，計算20×8年應確認的費用金額并編制相關會計分錄。

(2)根據資料(2)，說明甲公司對可轉換公司債券進行的會計處理，編制甲公司20×8年與可轉換公司債券相關的會計分錄，計算20×8年12月31日與可轉換公司債券相關負債的賬面價值。

(3)根據資料(3)，編制甲公司20×8年與可供出售金融資產相關的會計分錄。

(4)根據資料(1)-(4)，確定甲公司20×8年計算稀釋每股收益時應考慮的具有稀釋性潛在普通股并說明理由;計算甲公司20×8年度財務報表中應列報的本年度和上年度基本每股收益、稀釋每股收益。

【答案】

(1)甲公司授予高管人員的認股權證，且以自身的股票(權益工具)為結算工具，屬于以權益結算的股份支付，應該按照授予日權益工具的公允價值計入當期管理費用和資本公積(其他資本公積)。

甲公司20×8年應該確認的成本費用金額=9×20×2×9/10=324(萬元)，相關會計分錄為：

借：管理費用 324

貸：資本公積——其他資本公積 324

(2)甲公司發行可轉換公司債券，應當在初始確認時將其負債成份和權益成份進行分攤，將負債成份按照其公允價值認為應付債券，將權益成份按照其公允價值確認為資本公積。

20×8年7月1日，該可轉換公司債券的負債成份的公允價值=100×100×5%×(P/A.8%,5)+100×100×(P/F.8%,5)=10000×5%×3.9927+10000×0.6806=8802.35(萬元)。

權益成份的公允價值=10000-8802.35=1197.65(萬元)

發行日的相關會計分錄為：

借：銀行存款 10000

應付債券——可轉換公司債券(利息調整) 1197.65

貸：應付債券——可轉換公司債券(面值) 10000

資本公積——其他資本公積 1197.65

20×8年12月31日，實際利息費用=(10000-1197.65)×8%/2=352.09(萬元)

20×8年12月31日可轉換公司債券負債成份的賬面價值

=(10000-1197.65)+352.09-10000×5%/2=8904.44(萬元)

(3)20×8年9月10日購買時，

借：可供出售金融資產——成本 598(6×100+8-0.1×100)

應收股利 10

貸：銀行存款 608

實際收到現金股利

借：銀行存款 10

貸：應收股利 10

年末發生公允價值變動的金額=7.5×100-598=152(萬元)，相關分錄為：

借：可供出售金融資產——公允價值變動 152

貸：資本公積——其他資本公積 152

(4)20×8年發行在外普通股加權平均數=1000+1000=2000(萬股)

20×8年的基本每股收益=5000/2000=2.5(元)

增量股每股收益的計算：

認股權證：凈利潤增加金額0，股數增加=9×20-(9×20)×10/12=30(萬元)，增量股每股收益=0，具有稀釋性;

可轉換公司債券：凈利潤增加額=352.09(萬元)，股數增加=100×100/(100/5)=500(萬股);增量股每股收益=352.09/(500×6/12)=1.4(元)，具有稀釋性，且其稀釋性小于認股權證;

考慮認股權證后的稀釋每股收益=5000/(2000+30×9/12)=2.47(元);

考慮可轉換公司債券后的稀釋每股收益=(5000+352.09)/(2000+30×9/12+500×6/12)=2.36(元);因此計算稀釋每股收益時需要考慮這兩個稀釋性潛在普通股，稀釋每股收益=2.36(元)

20×7年重新計算的基本每股收益=4000/(1000+1000)=2(元)

20×7年度不存在稀釋性潛在普通股，因此稀釋每股收益=基本每股收益=2(元)

【知識點】認股權證+可轉換公司債券+基本和稀釋每股收益

5.甲公司為生產加工企業，其在20×6年發生了以下與股權投資相關的交易：

(1)甲公司以前年度取得乙公司30%的股權，采用權益法核算。20×6年1月1日，甲公司自A公司(非關聯方)購買了乙公司60%股權并取得控制權，購買價款為3000萬元，發生與合并直接費用100萬元。20×6年1月1日，甲公司持有乙公司30%長期股權投資的賬面價值為600萬元(長期股權投資賬面價值調整全部為乙公司實現利潤);當日乙公司可辨認凈資產賬面價值2000萬元，可辨認凈資產公允價值3000萬元，乙公司100%股權的公允價值為5000萬元，30%股權的公允價值為1500萬元，60%股權的公允價值為3000萬元。

(2)20×6年6月20日，乙公司提取盈余公積10萬元，分配現金股利90萬元，以未分配利潤200萬元轉增股本。

(3)20×6年1月1日，甲公司與B公司出資設立丙公司。丙公司的注冊資本是2000萬元，其中甲公司占50%。甲公司以公允價值為1000 萬元的土地使用權出資，B公司以公允價值500萬元的機器設備和500萬元現金出資。該土地使用權系甲公司于10年前取得，原值為500萬元，期限為50 年，按直線法攤銷，預計凈殘值為0。至投資設立時賬面價值為400萬元，后續仍可使用40年。丙公司20×6年實現凈利潤220萬元。

(4)20×6年1月1日，甲公司自C公司購買丁公司40%的股權，并派人參與丁公司生產經營決策，購買價款為4000萬元。購買日，丁公司凈資產賬面價值為5000萬元，可辨認凈資產公允價值為8000萬元，3000萬元為一棟辦公樓的差額。辦公樓原值2000萬元，預計凈殘值為0，預計使用壽命40年，采用年限平均法折舊。自甲公司取得丁公司股權之日起剩余年限20年。

20×6年丁公司實現凈利潤900萬元，實現其他綜合收益200萬元。

不考慮所得稅等相關因素影響。

要求：

(1)根據資料(1)，計算甲公司進一步取得乙公司60%股權后，個別財務報表中對乙公司長期股權投資的賬面價值，并編制相關會計分錄;計算甲公司合并財務報表中與乙公司投資的商譽金額，計算該交易對甲公司合并財務報表損益的影響;

(2)根據資料(2)，針對乙公司20×6年利潤分配方案，說明甲公司個別財務報表中相關會計處理，并編制相關會計分錄;

(3)根據資料(3)，編制甲公司對丙公司出資及確認20×6年投資收益相關的分錄。

(4)根據資料(4)，計算甲公司對丁公司的初始投資成本，并編制相關會計分錄。計算甲公司20×6年因持有丁公司股權應確認的投資收益金額，并編制調整長期股權投資賬面價值相關的會計分錄。

【答案】

(1)個別財務報表中對乙公司長期股權投資的賬面價值=600+3000=3600(萬元)

借：長期股權投資 3000

管理費用 100

貸：銀行存款 3100

甲公司合并財務報表中商譽=(1500+3000)-3000×90%=1800(萬元)

該交易對甲公司合并財務報表損益=(1500-600)-(直接相關費用)100=800(萬元)，合并報表中相關調整分錄為：

借：長期股權投資 900

貸：投資收益 900

(2)針對乙公司的利潤分配：

提取盈余公積以及未分配利潤轉增股本，投資方甲公司不需要做會計處理。對于乙公司發放現金股利90萬元，甲公司應確認投資收益，對應分錄為：

借：應收股利 (90×90%)81

貸：投資收益 81

借：銀行存款 81

貸：應收股利 81

(3)甲公司對丙公司出資的會計分錄為：

借：長期股權投資——成本 1000

累計攤銷 100(500/50×10)

貸：無形資產 500

營業外收入 600

甲公司20×6年確認的投資收益=(220-600+600/40)×50%=-182.5(萬元)

借：投資收益 182.5

貸：長期股權投資——損益調整 182.5

(4)甲公司對丁公司的初始投資成本為4000萬元，相關分錄為：

借：長期股權投資——成本 4000

貸：銀行存款 4000

甲公司20×6年因持有丁公司股權應確認的投資收益金額=(900-3000/20)×40%=300(萬元)，相關分錄為：

借：長期股權投資——損益調整 300

——其他權益變動 80

貸：投資收益 300

資本公積——其他資本公積 80

【知識點】權益法下的長期股權投資后續計量+多次交易形成非同一控制下的企業合并